房地產開發企業涉稅問題與稅收籌劃（一）

房地產開發企業涉稅問題與稅收籌劃（一）

轉自中華會計網校

    房地產行業越來越多地受到了大家的關注，她就像躲在陰暗角落里不被人關注的小姑娘，一夜之間成了明星，她的生活起居、工作交往無不被大家所關注。同樣，房地產行業的內部管理、財務核算、涉稅問題等均集中了大家的視線，成為各方面人士關注的焦點。

    涉稅問題種種

    我們也帶著同樣的想法，在對房地產開發企業的相關審計中，對企業涉稅問題進行了關注。在審計中，我們確實發現一些房地產開發企業在帳務處理中和其他方面存在不當避稅甚至是偷稅漏稅的涉稅舞弊行為。參閱相關資料，對房地產開發企業舞弊方式進行了總結，歸納起來主要有以下幾個方面：

    一、收到預售房款記入其他應付款

    有的房地產開發公司收到預售房款不記入預收賬款，而是記入其他應付款。更有甚者，收到款項不入賬，而是通過對法人或關聯方的借款將資金挪入賬內，導致企業少交營業稅及附加和企業所得稅。

    二、費用沖抵收入或購房款

    有的房地產開發公司收到銷售房屋預收的款項和預售房屋收到的款項記入預收賬款，支付客戶賠償款、違約金、訴訟費、工程款、煤款等直接沖減預收賬款。有的企業將支付的費用與收到的購房款沖抵后以差額記入收入或預收賬款，導致少交營業稅及附加和企業所得稅。

    三、應收未收房款，沖抵應付未付費用

    有的房地產開發公司采取以商品房部分價款（應收未收）交換廣告服務（應付未付）的方式，進行收支沖抵，并不據實列入收入（支出）項目進行核算，計算申報相關稅費，導致少交營業稅及附加和企業所得稅。

    四、以合作建房之名掩蓋房產開發之實

    有的房地產開發企業以某人等虛構團體的名義（未列出）繳納征地費后，征用土地自行建造房地產進行銷售，故意將房地產開發混淆為合作建房，僅申報建筑安裝營業稅，偷逃銷售不動產環節的營業稅及附加和企業所得稅。

    五、隱瞞臨時出租房產收入

    有的房地產開發企業將大量臨時未售出的空置房屋出租給個人或集體，取得租金收入，采取不入賬的方式或記入往來賬，隱瞞匿報應稅收入。待出售時將銷售房地產收入記入銷售收入，申報銷售不動產營業稅及相關稅金。

    上述幾種方法均是采取隱瞞收入、不作或少作收入的方式，違反稅收相關法規，構成偷稅漏稅行為，嚴重者構成偷稅罪。

    稅收籌劃思路及技巧

    其實，達到減少涉稅損失的方法有很多種，如果能夠在熟知相關稅收法規的基礎上，在符合稅法、不違反稅法的前提下，通過對籌資活動、投資活動、經營活動等的巧妙安排，同樣可以達到規避或減輕稅負的目的。本文就房地產企業的稅收籌劃思路及技巧做些探索，供同行及房地產企業參考并以此引起爭鳴，在稅收籌劃領域有所作為。百家之言，難免有誤，見仁見智，共同探討。

    一、充分利用國家稅收政策

    （一）內部工程回避工程結算

    現行稅法規定：單位所屬獨立核算的內部施工隊伍承擔其所隸屬單位的建筑安裝工程，凡同本單位結算工程價款的，不論是否編制工程概（預）算，也不論工程價款中是否包括營業稅稅金，均應當征收營業稅。滿足前述規定，恰當地造成適用不予征稅的條件，是我們開展相關節稅籌劃的關鍵。

    （二）以收取轉、分包管理費取代收取工程居間介紹費，工程承包公司是否與建設單位簽訂承包合同，將適用不同的稅率。若承包公司與建設單位簽訂承包合同，適用建筑業3％的稅率；否則，適用服務業5％的稅率。因此，以收取轉、分包管理費取代收取工程居間介紹費，可以收到節稅效果。前提是，從事工程居間介紹的公司本身具有工程承包資質，并在轉、分包過程中不違反相關法律限制。

    （三）利用外購物業的折舊抵稅功能調節當期應納稅所得額

    在房地產開發企業的盈利年度，尤其是在通貨貶值的經濟運行階段，外購、儲備物業，可以兼收物業折舊抵稅與房地產投資保值雙重效益。在相同的財務狀況下，配合企業發展戰略，并購同行業虧損企業，可以按照稅法規定，以未彌補虧損沖抵企業所得稅稅基。

    （四）利用境外關聯機構或個人進行營業稅籌劃

    依據《中華人民共和國營業稅暫行條例》第一條和《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第七條的規定，在中華人民共和國“境外”提供本條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，不發生營業稅納稅義務。以設計勞務為例，國稅發〔1994〕214號文件明確規定：境外機構除設計開始前派員來我國進行現場勘查、收集資料、了解情況外，設計方案、繪圖等業務全部在中國境外進行，設計完成后，將圖紙交給中國境內企業。在這種情況下，對外商從我國取得的全部營業收入不征收營業稅。

    （五）變房屋出租為對外投資

    變房屋出租為對外投資也是房地產企業比較常用的一種納稅籌劃方法。某些房地產開發公司在好地段擁有一些房屋，但由于房屋建造的歷史期限較長，其原值較低，若出租這些房屋，將能收取很高的租金，也就意味著要繳納很多的營業稅。如何節稅？房屋所有者可以將這些房屋轉成對外投資，達到節省營業稅和房產稅的目的。變房屋出租為對外投資，實際上是以不動產對外投資。由于對以不動產對外投資的行為免征營業稅，同時又屬于對外投資，房產并沒有直接參與企業經營，因此不需要繳納房產稅。房屋產權發生轉移，由接受投資方繳納企業房產稅。

    二、選擇有利的經營方式

    合作建房通常有以下兩種方式：

    （一）合作雙方通過原始的“以物易物”方式進行交易，雙方以各自擁有的土地使用權和房屋所有權相互交換，一方發生了銷售不動產的應稅行為，另一方發生了轉讓土地使用權的應稅行為。對這種以房換地行為，雙方應分別按其銷售房屋的價值和轉讓土地使用權價值繳納營業稅。合作建房雙方將分得房屋出售時，還應按房屋銷售額繳納營業稅。

    （二）合作雙方分別以土地使用權和貨幣資金出資，成立合作企業，合作建房。對此，又存在兩種利潤分配方式：一是房屋建成后合作雙方采取風險共擔、利益共享的分配方式；二是房屋建成后雙方按一定比例分配房屋。根據國家稅務總局《營業稅稅目注釋（試行稿）》第九條第（二）款：“以不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配、共同承擔投資風險的行為，不征營業稅。”的規定，在第一種分配方式下，向合作企業提供的土地使用權視為投資入股不必繳納營業稅，合作企業銷售房屋取得的收入按銷售不動產繳稅，雙方分得的利潤不必繳營業稅；在第二種分配方式下，向合作企業轉讓的土地使用權，按轉讓無形資產繳稅，合作企業房屋分配后銷售時各自按銷售不動產繳納營業稅。

    由此可見，合作建房項目作為一個會計主體，在收入和費用相同時，經營方式不同稅負不同。上述中以成立合作企業并采取在房屋建成后合作雙方風險共擔、利益共享的利潤分配方式最為節稅，只須在銷售房屋取得收入時按銷售不動產繳稅。而成立合作企業并采取在房屋建成后合作雙方按一定比例分配房屋的利潤分配方式，以土地使用權投資的一方還須在前兩種方式稅負的基礎上，就轉讓的無形資產繳稅。而以房屋或貨幣投資的另一方則須按銷售不動產繳稅。至于“以物易物”的合作建房方式，合作雙方應分別按其銷售房屋的價值和轉讓土地使用權價值繳納營業稅。合作建房雙方將分得房屋出售時，還應按房屋銷售額交納營業稅，其稅負最高。因此，企業應利用國家稅收杠桿導向，選擇最有利的經營方式，達到節稅籌劃的目的。

    三、通過合理選擇會計處理方法進行稅收籌劃

    通過合理選擇會計處理方法進行稅收籌劃包括開發商品房與出租商品房、營業費用、管理費用和財務費用的籌劃等4個方面：

    （一）開發商品房與出租商品房籌劃

    有些房屋由于地理位置、內部結構朝向和外部環境等原因滯銷或其他原因，房屋用于出租經營時，可把商品房轉作出租經營房，從開發商品房轉入出租開發產品科目，按月計提出租產品攤銷計入成本，使企業庫存成本接近實際成本，同時增加成本，減少稅收。而如果把房屋繼續留在開發產品科目提取減值準備，所提取減值準備不能作為所得稅稅前扣除。此外，企業還應利用國家稅收優惠政策，如調低房產契稅以及某些地區為處理積壓商品房特準以前竣工的空置房免營業稅等，加速庫存商品銷售，盤活資金。

    （二）營業費用籌劃

    作為房地產開發企業，各年度廣告費支出是筆龐大的費用項目。廣告費支出的多少往往與銷售業績密切掛鉤。依稅法規定，房地產企業每一納稅年度的廣告費支出應在不超過銷售收入的15％內據實扣除。有些企業集團廣告由總公司統一籌劃，費用由總公司統一列支，很可能出現總公司因廣告費支出超出15％扣除比例不得稅前扣除，而子公司不足15％的情況。針對這一情況，可以讓與子公司業務相關的總公司廣告費，由不足15％的子公司承擔。

    （三）管理費用籌劃

    企業按規定繳納的養老保險、補充養老保險、工傷保險、醫療保險和住房公積金可以稅前扣除，企業應依法足額繳納。這樣，企業既履行了法定的社會保障義務，穩定了職工隊伍，又可以減輕企業因純粹支付工資而產生的個人及企業所得稅負擔。還有，轉嫁給職工的不合理負擔如因公外出的交通費、公務通信費（按銷售收入一定比例稅前扣除）以允許職工報銷等方式，把暗含在工資中的費用轉化為管理費用，降低企業的工資水平，也能夠減輕企業的所得稅負擔。

    （四）財務費用籌劃

    如果一家房地產開發公司同時開發幾個房地產項目，而其中一個項目準備轉讓，企業所需部分資金以該項目向銀行貸款，在計算土地增值稅時該利息就可以按不超過商業銀行同類貸款利率據實扣除。如果轉讓該項目繳納土地增值稅稅負過高，企業也可考慮以合作建房方式享受暫免征收土地增值稅的優惠政策。